MSSF 16 (IFRS 16) - Leasing: nowe spojrzenie cz. 2

Zanim omówimy właściwą tematykę artykułu, przyjrzyjmy się kwestii zastosowania MSSF 16 po raz pierwszy. Otrzymujemy wiele zapytań dotyczących MSSF 16 i gros z nich dotyczy kwestii zastosowania nowych regulacji po 1 stycznia 2019 roku…, a więc po kolei…

Zastosowanie MSSF po raz pierwszy

Po pierwsze, jednostki mogą zastosować nowy standard oraz inne nowe standardy – z pełnym podejściem retrospektywnym. A więc zakładając, że rok 2019 jest pierwszym rokiem, w którym stosujemy po raz pierwszy MSSF 16 oraz że pokazujemy dane porównywalne za jeden okres (2018 rok), to podejście retrospektywne nakazuje nam ująć na 1 stycznia 2018 roku umowy według MSSF 16, jak gdyby nas od zawsze obowiązywał nowy standard.

Niemniej dla podmiotów stosujących uprzednio MSR 17 Rada uznała, iż właściwe będzie zastosowanie pewnych wyjątków/udogodnień. Mianowicie na dzień początkowego zastosowania MSSF 16 (tzw. initial application), którym jest pierwszy dzień okresu, w którym to MSSF został zastosowany (w naszych rozważaniach tym dniem jest 1 stycznia 2019 roku), spółki mogą zastosować MSSF 16 do umów, które pierwotnie były zidentyfikowane według MSR 17 jako leasing – czy to operacyjny, czy to finansowy. I tu należy się drobne przypomnienie: otóż według MSR 17 leasingiem był każdy kontrakt, w którym leasigodawca przekazywał leasingobiorcy prawo do używania aktywa na określony czas, w zamian za płatność lub serię płatności.

Z kolei, jeśli w poprzednich latach podmiot korzystający na bazie kontraktu uznał prawidłowo, iż kontrakt nie zawiera leasingu (czy to finansowego, czy operacyjnego) według MSR 17, to taka spółka nie ma obowiązku analizować, czy kontrakt spełnia kryteria, aby uznać go za leasing według MSSF 16 (np. umowa najmu na czas nieokreślony).

W zależności od zastałej sytuacji można mnożyć potencjalne rozwiązania. Należy pamiętać jednak o odpowiednich ujawnieniach w sprawozdaniu finansowym, w szczególności dotyczących zastosowania zwolnień.

Wróćmy jednak do sytuacji, w której podmiot nie wykazywał umów leasingowych w swoim bilansie, ale chciałby lub musiałby (np. na dzień przekształcenia sprawozdań finansowych na MSSF) zastosować MSSF 16 po raz pierwszy retrospektywnie od 1 stycznia 2018 roku.

Rozważmy krótki przykład:

Spółka podpisała w styczniu 2016 roku umowę na korzystanie z auta o wartości 100 j. przez okres 60 miesięcy. Na 1 stycznia 2018 roku należy ustalić wartość prawa do użytkowania składnika aktywa oraz wartość zobowiązań według MSSF 16:

• wartość pozostałych opłat (3 lata po 18,3 j. rocznie) wynosi 55 j., a po zdyskontowaniu według stopy 4% (ustalonej na 1 stycznia 2016 roku), w zaokrągleniu 51 j.;
• wartość prawa do użytkowania zatem zostanie przyjęta na poziomie 51 j.

Tym samym na 1 stycznia 2018 roku skutki przejścia na MSSF 16 (podejście pełne retrospektywne) w kwocie 51 j. zostają odpowiednio odniesione na aktywa (prawo do użytkowania składników aktywów) oraz zobowiązania finansowe. Zakładając 1 stycznia 2018 roku, iż spółka będzie użytkować aktywo przez kolejne 3 lata (do końca kontraktu), to stosując liniową stawkę amortyzacyjną koszty amortyzacji w 2018 roku oraz w latach kolejnych wyniosą 17 j. rocznie.

Z kolei wartość zobowiązania z tytułu leasingu po 2018 roku zmniejszy się o płatność (18,3 j.) oraz powiększy o naliczone odsetki (dla uproszczenia załóżmy, iż odsetki są naliczane z dołu). Wynik w 2018 roku związany z leasingiem to amortyzacja (17 j.) oraz odsetki (2 j.). Na 31 grudnia 2018 roku wartość aktywów wyniesie 34 j., zaś zobowiązań 34,6 j. Na koniec 2019 roku wartość aktywów wyniesie 17 j., zaś zobowiązań 17,6 j. W rachunku wyników 2019 roku pokazana zostanie amortyzacja 17 j. oraz odsetki 1,4 j. W ostatnim roku korzystania z prawa do użytkowania aktywów w rachunku wyników zostanie odniesiona ostatnia część amortyzacji (17 j.) oraz odsetki (0,7 j.).

A czy można nie stosować korekty danych porównywalnych? Można.

Jak wspomnieliśmy powyżej, jednostki mogą zastosować nowy standard jak inne nowe standardy – z pełnym podejściem retrospektywnym, a więc tak jak zawsze – MSSF 16 byłby stosowany. O wiele większym zainteresowaniem może cieszyć się zmodyfikowane podejście retrospektywne; całkowicie nie można zapomnieć o korekcie bilansu otwarcia, niemniej Rada zgodziła się na znaczną oszczędność czasu i kosztów przy zmianie standardów oraz wdrożeniu MSSF 16, poprzez ograniczenia w korekcie lat porównywalnych.

A więc zakładając, że rok 2019 jest pierwszym naszym rokiem, w którym stosujemy po raz pierwszy MSSF 16 oraz że pokazujemy dane porównywalne za jeden okres (2018 rok), to zmodyfikowane podejście retrospektywne pozwala nam w sposób uproszczony ująć na 1 stycznia 2019 roku umowy wg MSSF 16, które poprzednio nie były ujęte na koniec 2018 roku (np. były traktowane jako leasing operacyjny w myśl MSR 17) lub były ujęte jako leasing finansowy według MSR 17.