Koszty na celowniku – target costing

Target costing (rachunek kosztów docelowych) to jeden z rodzajów rachunkowości zarządczej stosowanej przez przedsiębiorstwa żyjące w duchu ciągłego doskonalenia. I rzeczywiście, ponieważ rachunek ten narodził się ponad 50 lat temu w fabrykach Toyoty, towarzyszy dziś ciągłej optymalizacji procesów oraz wspiera zarządzanie kosztami organizacji uczących się. Choć rozwinął się w fundamentach firm z branży automotive, z powodzeniem jest wdrażany i stosowany w przedsiębiorstwach produkcyjnych z innych branż, których procesy charakteryzują się krótkimi seriami i dużą różnorodnością produktów.

Kto tu rządzi? Ty czy cena?

Podstawą projektowania kosztów w rachunku target costing są potrzeby klientów, potrzeby rynkowe lub obecność konkurencji – niejednokrotnie wszystkie te trzy aspekty oddziałują wspólnie na finalną cenę produktu. Ideą target costing jest, aby cena, jaką oferuje przedsiębiorstwo za swoje produkty, była świadomie zarządzaną na poziomie kosztów wytworzenia, a nie wypadkową nacisków ze strony rynku. Mówiąc wprost – przedsiębiorstwo zarządza ceną, a nie cena przedsiębiorstwem. Dlatego też target costing powinien stanowić ważny element strategii zarządzania kosztami wytworzenia. Dzięki takiemu podejściu oddziałuje się na cały strumień wartości w łańcuchu produkcyjnym, a nie na wybrane jego elementy. Całościowe i procesowe ujęcie zarządzania kosztami pozwala na budowanie świadomości i zaangażowania współpracowników z każdego szczebla i każdego działu przedsiębiorstwa.

Choć idea target costing ma szczególne znaczenie na etapie projektowania produktu, nie mniejszą rolę odgrywa ona podczas całego cyklu jego życia. Każda z faz tego cyklu wyraża się w innych proporcjach kosztów i przychodów, z jakimi ma do czynienia przedsiębiorstwo, co również wymaga odmiennych decyzji na poziomie strategicznym. Dlatego też stosuje się rachunek kosztów docelowych, ponieważ jest on stworzony do wspierania wszystkich działów organizacji – zarządu, technologicznego i projektowego, badań i rozwoju, marketingu, sprzedaży i wreszcie produkcji.

Co wpływa na koszt docelowy?

Koszty docelowe do podejmowania późniejszych decyzji można ustalić na kilku poziomach:

• ustalenie potencjalnej ceny sprzedaży, której pomniejszenie o planowany zysk pozwala wyliczyć docelowy koszt wytworzenia (market into company);
• ustalenie kosztu docelowego odbywa się na drodze analizy aktualnych możliwości produkcyjnych przedsiębiorstwa – technologii, narzędzi, umiejętności itp. (out of company);
• na obydwu powyższych poziomach jednocześnie (into and out of company);
• ustalenie kosztów docelowych na podstawie analizy konkurencji – cen, technologii itp. (out of competitor);
• ustalenie kosztów docelowych na podstawie kosztów standardowych (out of standard costs).

Zaleca się, aby ustalenie kosztów docelowych nie odbywało się tylko na jednym poziomie.

Etap I – kalkulacja na poziomie rynku (Market-Driven Costing)

Jest to etap badania rynku i potrzeb klientów, wskutek czego projektuje się ogólny pogląd finalnej postaci produktu. Dzięki takim szacunkom możliwe staje się sprecyzowanie docelowej ceny, jaką klienci są skłonni zapłacić za produkt, który spełnia ich oczekiwania. Znając docelową cenę, przedsiębiorstwo już na tym etapie może określić również docelową marżę, rentowność czy koszt, który umożliwi osiągnięcie zakładanego zysku.

Etap II – kalkulacja na poziomie produktu (Product-Level Costing)

Jest to etap projektowania produktu. Odbywa się to w taki sposób, aby osiągnąć zakładany koszt docelowy. Komunikacja i współpraca pomiędzy wszystkimi działami jest tutaj kluczowa, ponieważ produkcja musi poznać założenia i wymagania płynące ze strony rynku, z kolei dział projektowy musi znać pełne możliwości produkcji. Osiągnięcie kosztu docelowego odbywa się przez wyliczenie kosztu bieżącego, a następnie znajdowanie rozwiązań umożliwiających osiągnięcie oczekiwanego kosztu wytworzenia.

Na ostateczną wielkość kosztu docelowego składają się dwa zasadnicze czynniki:

• strategiczne:
  • zróżnicowanie produktów, mające na celu zaspokojenie jak największej liczby klientów;
  • planowana zmienność, rozbudowa, modyfikacje, kolejne wersje, które w przyszłości mogą stanowić nowe generacje produktu, uzupełnienie produktu bazowego itp.;
  • częstość przeprojektowywania, co będzie świadczyło o ciągłym dostosowywaniu produktu do zmieniających się potrzeb i maksymalne wydłużenie życia produktu;
  • stopień innowacji – im bardziej innowacyjny produkt, tym bardziej może być konkurencyjny, jednak tym trudniej również jest ustalić koszty docelowe (brak historycznych odniesień co do kosztów produkcji, sprzedaży itp.);
• cechy produktu:
  • złożoność produktu, co związane jest z liczbą komponentów i zaawansowaniem konstrukcyjnym produktu;
  • wielkość inwestycji, jaką trzeba początkowo ponieść, aby rozpocząć wytwarzanie nowego produktu;
  • czas projektowania nowego produktu, ponieważ im jest on dłuższy, tym zwiększa się ryzyko, że produkt straci na atrakcyjności lub pojawi się produkt konkurencyjny.

Etap III – kalkulacja na poziomie komponentów (Component-Level Costing)

Na etapie tym kalkuluje się docelowe ceny komponentów czy surowców, które posłużą do wytworzenia nowego produktu. Istotne jest tutaj uwzględnienie takich czynników, jak:

• liczba komponentów, które będą musiały zostać dostarczone przez dostawców;
• ostateczne ceny zakupu od dostawców;
• relacje z dostawcami, możliwości zawarcia umów, wspólne poszukiwanie szans na obniżanie kosztów.

Określenie kosztów docelowych

Określenie kosztów docelowych w praktyce nie jest proste i można je zrealizować kilkoma drogami. W istocie najważniejsze jest określenie przyszłych potrzeb i ostatecznych cech produktu, które te potrzeby będą spełniać i które będą stanowić o ostatecznej cenie produktu. Następnie strukturę cech produktu należy przełożyć na strukturę kosztów jego wytworzenia i uwzględnić tę strukturę w projektowaniu przyszłego łańcucha produkcyjnego.

Na przykładzie postaram się przedstawić, jak odbywa się ustalanie ceny docelowej w oparciu o badanie przyszłych potrzeb przedsiębiorstwa i cech produktu, który będzie te potrzeby zaspokajał. Przykład ten prezentuje ideę zastosowania target costing w ustalaniu docelowych kosztów wytworzenia.

Przedsiębiorstwo produkcyjne AGD-ABC produkuje jeden model pralki. Zamierza wkrótce wypuścić na rynek kolejny model, którego nowymi cechami mają być elektroniczny programator i czujnik wycieku wody. Koszty docelowe zostaną oszacowane w trzech krokach:

1. kalkulacja na poziomie rynku,
2. kalkulacja na poziomie produktu,
3. kalkulacja na poziomie komponentów.

Krok 1.

Dokładna analiza rynku powinna nam wykazać, jaką cenę klienci są w stanie zapłacić za nowy produkt. W tym celu najważniejsze jest zbadanie, na ile może zostać zmieniona cena aktualnie oferowanego produktu, jeśli zaimplementujemy w nim nowe rozwiązania. Aby tę informację ustalić, należy przede wszystkim zestawić wszystkie cechy produktu, które są istotne z punktu widzenia klienta i ustalić ich ważność, jaką w oczach klientów te cechy mają. Tabela 1 przedstawia cechy nowego produktu oraz ich ważność dla klienta.