Podatek odroczony – obowiązek jego tworzenia w spółce

Utworzenie aktywów oraz rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego konieczne jest przede wszystkim z uwagi na różnice, jakie występują w uregulowaniach UoR i Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ustawach tych nie występują jednolite rozwiązania, co powoduje obowiązek prowadzenia przez jednostki osobnej ewidencji dla celów rachunkowych, jak i podatkowych. Konsekwencją tego jest często występowanie różnic między wartością księgową i podatkową poszczególnych pozycji aktywów i pasywów.

Z uwagi, że w spółce mogą występować transakcje, które wpływają na wynik księgowy w innym momencie niż na wynik podatkowy (podstawę opodatkowania podatku dochodowego) spółki chcąc urealnić wynik podatkowy, obliczają podatek dochodowy w części odroczonej. Spółka dokonuje kalkulacji w związku z odrębną ewidencją różnic przejściowych między prawem bilansowym a podatkowym.

Wyróżniamy różnice trwałe i przejściowe

Różnice trwałe, czyli stałe, powodują, że wynik rachunkowy i wynik podatkowy różnią się i nie ulegną zmianie także w przyszłości. Nie wpływają one na utworzenie rezerwy lub aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Różnice o charakterze trwałym są spowodowane często występowaniem przychodów, które nie są przychodami dla celów podatkowych i odwrotnie, oraz kosztów, które nie są kosztami uzyskania przychodów w myśl Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Różnice przejściowe, czyli czasowe, powodują, że wynik rachunkowy i wynik podatkowy różnią się przejściowo. Najczęściej wynikają one z odmiennego momentu uznawania przychodów za osiągnięte lub kosztów za poniesione według Ustawy o rachunkowości i prawa podatkowego.

Zarówno różnice trwałe, jak i przejściowe mogą mieć charakter dodatni lub ujemny. Jeśli wynik finansowy brutto jest wyższy niż podstawa opodatkowania, różnica ma charakter dodatni. Natomiast, jeśli wynik finansowy brutto jest niższy niż podstawa opodatkowania, różnica ma charakter ujemny.

Ustawa o rachunkowości nie określa, jak często należy kalkulować odroczony podatek dochodowy, dlatego można ustalić go tylko raz na koniec okresu sprawozdawczego i wtedy nie zachodzi potrzeba jego bieżącego księgowania w ciągu roku obrotowego. Dlatego jedną z ostatnich czynności, jaką robi zazwyczaj księgowy przed sporządzeniem sprawozdania finansowego, jest kalkulacja rocznego podatku bieżącego oraz podatku odroczonego.

Zasady tworzenia rezerwy i ustalania aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego zostały opisane w art. 37 Ustawy o rachunkowości, natomiast zasady ujmowania, wyceny i prezentacji aktywów i rezerw, a także zasady ujmowania informacji ich dotyczących w sprawozdaniu jednostki, zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 2 „Podatek dochodowy”, dalej KSR nr 2.

Rezerwy i aktywa ustala się zawsze przy zachowaniu nadrzędnych zasad rachunkowości, tj. memoriału, współmierności przychodów i kosztów oraz ostrożnej wyceny. Dlatego też należy rozważyć, czy w przypadku np. straty z działalności celowe jest w ogóle wykazywanie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Zgodnie z zasadą memoriału w księgach rachunkowych należy ująć wszystkie przychody i związane z nimi koszty dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Zasada ta dotyczy również podatku wynikającego z transakcji, które miały miejsce w danym okresie, a których skutki podatkowe powstają w okresie kolejnym (część odroczona podatku w rachunku zysków i strat oraz aktywa i rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w bilansie).